Modificările aplicate pentru a reflecta valoarea tranzacţiilor între companii afiliate la preţul de piaţă, conform politicii de preţuri de transfer, pot avea implicaţii asupra TVA.
Din perspectiva TVA, baza impozabilă o reprezintă contravaloarea efectivă primită sau ce urmează a fi primită. În cazul tranzacţiilor între părţi afiliate, aplicarea unui preţ de piaţă la calcularea bazei impozabile pentru TVA este permisă doar în anumite situaţii, în care părţile nu au dreptul integral de deducere. Astfel, atunci când părţile convin să alinieze preţurile tranzacţiilor la preţul de piaţă stabilit în baza unui dosar de transfer de preţuri, se va modifica contravaloarea operaţiilor respective, iar regimul de TVA aplicabil modificării va urma regimul aplicabil tranzacţiilor al căror preţ este schimbat. Însă, atunci când modificările servesc doar ajustării rezultatului fiscal şi nu duc la o modificare a preţului între părţi, trebuie analizată fiecare situaţie în parte pentru a identifica eventualele implicaţii TVA.
O altă categorie de ajustări vizează alinierea profitabilităţii afiliate la nivelul stabilit prin contract sau politica de preţuri de transfer, corespunzător profilului său funcţional. În lipsa unor reglementări specifice în directiva europeană de TVA, poziţiile statelor membre au fost divergente. Unele state consideră aceste ajustări drept remunerare pentru servicii intra-grup, în vreme ce alte state se conformează ghidurilor grupului expert în TVA (VAT Expert Group), care concluzionează că acestea nu reprezintă o nouă tranzacţie şi nici nu modifică una anterioară, astfel nedându-le implicaţii TVA.
În ultimii ani, s-au înaintat întrebări preliminare către Curtea de Justiţie a Uniunii Europene (CJUE) în legătură cu tratamentul TVA pentru ajustările efectuate în conformitate cu politica de preţuri de transfer. Este important de reţinut că ghidurile VAT Expert Group nu sunt obligatorii, în timp ce deciziile CJUE în materie de drept european (inclusiv TVA) stabilesc interpretări obligatorii pentru statele membre.
Decizia CJUE în cazul Arcomet Cranetowers
Ultima decizie CJUE care analizează implicaţiile TVA ale preţurilor de transfer este în cazul C-726/23 Arcomet Cranetowers, din România.
Compania Arcomet România avea un contract cu compania-mamă Arcomet Belgia, care definea responsabilităţile fiecărei părţi în modelul operaţional. Arcomet Belgia era responsabilă de strategie, negocieri, inginerie, managementul flotei, calitatea şi siguranţa operaţiilor, şi de riscul comercial, în timp ce Arcomet România avea responsabilitatea de cumpărare/închiriere de macarale de la furnizori aprobaţi şi de vânzare/închiriere către clienţi. Contractul stabilea o marjă de profit operaţională conform unei metode specifice bazată pe principiile OCDE (0,71-2,74%). Diferenţa de profitabilitate, fie peste, fie sub acest interval, era compensată între cele două companii.
Arcomet România a fost supusă unei inspecţii fiscale, autorităţile fiscale din România (ANAF) neacceptând dreptul de deducere a TVA pentru plăţile către Arcomet Belgia. Întrebările instanţei de trimitere din România către CJUE vizau ifi dacă compensările necesare pentru alinierea profitabilităţii sunt servicii intra-grup şi dacă, în acest caz, ANAF ar putea solicita probe suplimentare pentru a demonstra utilizarea acelor servicii pentru operaţiunile impozabile.
CJUE a concluzionat că activităţile Arcomet Belgia constituie servicii intra-grup, deoarece ambele companii au asumate angajamente reciproce. CJUE consideră că aceste „servicii comerciale” ale Arcomet Belgia oferă beneficii concrete Arcomet România şi că implicările active ale Arcomet Belgia în gestionarea companiei afiliate afectează profitabilitatea acesteia. Decizia finală asupra încadrării rămâne la instanţa de trimitere.
În plus, CJUE a menţionat că mecanismul de stabilire al remuneraţiei este clar, bazat pe principiile OCDE şi că este direct corelat cu serviciile prestate de Arcomet Belgia. Răspunsul nu are implicaţii pentru situaţiile în care marja de profit operaţională este în intervalul stabilit.
În ceea ce priveşte sarcina probei, CJUE a stabilit că autoritatea fiscală poate solicita probe suplimentare pentru a demonstra utilizarea serviciilor pentru activităţile impozabile, cu condiţia ca cererea să fie necesară şi proporţională. Însă, autoritatea fiscală nu poate solicita dovezi despre necesitatea sau oportunitatea serviciilor. Evaluarea acestor probe rămâne la aprecierea autorităţii fiscale, practicată în mod obiectiv.
Identificarea funcţiilor remunerate şi a livrabilarelor aferente acestora poate fi dificilă, ceea ce demonstrează necesitatea unei documentări riguroase pentru justificarea deducerii TVA. CJUE a arătat într-o altă decizie (C-808/23 Högkullen) că serviciile intra-grup nu întotdeauna reprezintă o prestaţie unică. Evalarea tratamentului individual al fiecărui serviciu este necesară pentru a determina tratamentul TVA în context contractual.
În concluzie, analizând costurile intra-grup într-un context fiscal actual, în raport cu inspecțiile fiscale, cazul Arcomet oferă o perspectivă necesară pentru a evalua și documenta coreulat deducerea cheltuielilor și a TVA-ului aferent. Recalcularea poziției asupra încadrării ajustărilor respective de prețuri de transfer din perspectivei implicate în modelul de operațiune și documentația contractuală este recomandată.